一、备忘录的背景

2016年以来，国务院出台《政务信息资源共享管理暂行办法》（国发〔2016〕51号）、《国务院办公厅关于建立健全政务数据共享协调机制加快推进数据有序共享的意见》（国办发[2021]6号）等一系列政策文件，加强顶层设计，统筹推进政务数据共享和应用工作。根据《国务院办公厅关于印发全国一体化政务大数据体系建设指南的通知》（国办函〔2022〕102号），截至2022年9月，全国已建设26个省级政务数据平台、257个市级政务数据平台、355个县级政务数据平台；全国一体化政务数据共享枢纽已接入各级政务部门5951个，发布53个国务院部门的各类数据资源1.35万个，累计支撑全国共享调用超过4000亿次。

此前，国家税务总局深圳市税务局与深圳海关2022年11月11日签署《中华人民共和国深圳海关 国家税务总局深圳市税务局优化服务与监管合作备忘录》，共同确定了《优化服务与监管第一批合作项目》，涵盖了联合加强不实贸易信息监测，联合强化信息共享及分析研判，联合构建骗退税案件的移交、处置及反馈机制，联合建立转让定价协同管理机制，联合开展专项打击和联合开展宣传工作等6项内容。[2]

二、税务、海关对关联进口货物转让定价的监管现状

尽管合作备忘录没有披露34类共享数据的具体类型，但是可以预见，作为海关和税务传统上各自监管的重点，出口退税和跨国企业进口货物的转让定价相关信息，将成为两部门数据共享的重中之重。两部门联合打击非法出口退税以及对跨国企业进口转让定价协同监管或将成为未来趋势。

在中国目前的征管实践中，对于进口转让定价，由于监管规则与逻辑不同，并且对于转让定价的税务调整与海关完税价格调整，也没有统一协调的标准，海关和税务机关各自的税收利益截然相反，跨国企业常常陷入“左右为难”的困境。

（一）不同的监管逻辑可能导致对进口价格公允性不同的认定结果

从海关估价的角度，海关更加关注进口价格是否低于合理水平，目的在于确保进口税收利益；而税务部门更关注进口价格是否高于合理水平，目的在于确保企业未不合理地增加税前扣除金额，其利润率和所得税处于合理水平。鉴于两部门的监管逻辑和立场存在天然的矛盾，这往往增加了进口货物的转让定价方案同时取得海关和税务机关认可的实践难度。

（二）不同定价方法的选择可能导致增加税务遵从成本

海关判断进口转让定价的完税价格是否合理，将按照海关成交价格法进行测试，只有无法以成交价格法测试时，方可以倒扣价格法、计算价格法方法进行测试。倒扣价格法、计算价格法对于货物的可比性要求更高，并且更关注货物的毛利水平。

对于进口转让定价的税务调整，税务局则适用可比非受控价格法（下称“CUP”）、再销售价格法、成本加成法和交易净利润法。其中，CUP同样以相同或类似货物的交易价格为基准，是首选的且最为可靠的转让定价方法，能够对标海关估价中的成交价格法；再销售价格法、成本加成法可分别与海关估价中采用的倒扣价格法、计算价格法相匹配，都以毛利率作为利润率指标。

然而，尽管转让定价与海关估价方法在一定程度上看似一致，实践中企业和税务局更经常采用交易净利润法。交易净利润法关注的是进口企业的年度净利润水平应该符合可比企业的利润水平区间，属于净利法，并且对可比企业所经营的进口货物的可比性要求很低，导致海关基本上无法接受交易净利润法用以判断进口转让定价的合理性，从而导致在进口转让定价方面税务局与海关各自为政的局面，企业则处于两难的境地。为满足海关和税务机关的不同监管要求，跨国企业往往需要结合实际情况平衡选择不同的定价方法，其税收遵从的成本增大。

（三）海关对特许权使用费的征税可能导致双重征税

海关估价时需要确保进口完税价格涵盖了所有必要要素，其中“与进口货物有关”或“构成该货物向中国境内销售的条件”的特许权使用费亦应纳入进口完税价格中。而上述条件是否满足是海关与企业的常见争议。

由于境内企业向境外关联方或第三方以非贸付汇方式支付的特许权使用费需要在境内缴纳预提所得税和增值税，若海关将相关特许权使用费纳入进口完税价格进而按照进口货物征收关税和进口增值税，则可能导致增值税的双重征税。实践中，两项增值税能否均作为进项抵扣存在争议，进而企业的实际税负成本可能增加，并在国内贸易中处于价格劣势。

（四）跨法域转让定价税务遵从的难度

如果跨国集团在不同法域均发生关联货物交易，由于各东道国的海关和税务对于同类关联交易的监管要求可能不同，而且相互之间很可能不予认可，进而造成跨国企业对不同法域的关联交易定价遵从的协调难度以及成本大大增加。

三、税务与海关部门联手数据深度共享的后果

税务总局和海关总署两大税务征管强力部门联手数据深度共享，企业税务与关税方面的信息对于税务与海关部门而言将更为透明。不过，根据海关和税收征管相关的规定[3]，纳税人有权要求海关和税务机关对所提供的相关材料和情况予以保密，特别是在纳税人提出书面保密要求的情况下，两部门如何合法合规地进行跨部门的数据共享则有待观察。

进一步地，可以预见，税务与海关部门将可能首先实现在进出口转让定价方面的税务与关税数据共享。但是，数据共享机制本身并不能解决企业在进口转让定价方面所处的两难困境，反而税务、海关部门可能利用所共享的数据继续各自为政，加重企业的税务合规与财务负担，企业转让定价的两难困局将可能更为严峻。由于相关交易将受到两部门的联合监管，短期内企业的税收遵从成本或将增加。另一方面，数据共享可能会为海关和税务部门对于上述关联交易的协同管理带来了良好的信息化基础，长远看来，能够降低企业的遵从成本，提升遵从确定性和管理效能，但是这也取决于税务与海关部门良性互动与协调的程度。

值得一提的是，在2022年金砖国家税务局长会议上发布的“金砖税务最佳实践”首批9个案例中就包括中国的税务海关转让定价协同管理机制。而在这方面，深圳再次走在了前面。2022年5月18日，深圳海关和深圳市税务局联合发布了《关于实施关联进口货物转让定价协同管理有关事项的通告》（深关税〔2022〕62号），决定对关联进口货物转让定价实施协同管理。截止目前，大部分企业尚未充分利用该协同管理机制。

四、相关建议

在我们经验的基础上，建议企业在以下方面应对税务和海关数据共享所带来的挑战和机遇：

1. 评估两部门信息共享对于现有转让定价政策的影响，识别进出口交易下转让定价安排的关键风险。
    
2. 在存在不确定性的风险的情况下，充分利用现有政策和机制，与当地海关和税务机关积极沟通，提高遵从的确定性。有关企业可结合集团的进口货物的转让定价政策和货物出口安排，评估申请转让定价协同管理或就不确定事项申请预先裁定的可行性。可资利用的制度包括海关价格预裁定制度、税务机关的单边或多边预约定价安排、深圳市关联进口货物转让定价协同管理机制及上海新近发布的税收事先裁定制度等，以提升税务与海关遵从的确定性。必要时，可考虑借助外部顾问协助进行评估、沟通和落实。
    
3. 关注政策的发展，提前布局。我们预计，海关和税务局在转让定价领域的协同管理将成为可期待的长远趋势，亦可能出台有利于解决企业两难困境的具体措施。我们也将对该领域进行持续关注并分享我们的观察。
    
4. 降低出海企业在东道国税收遵从的成本，提升确定性。鉴于目前境外的海关和税务部门对于走出去的中国企业的调查日益增多，出海企业亦可通过双边预约定价安排、双边税收协定下的相互协商机制或当地的事先裁定制度等降低遵从成本，提高税收遵从的确定性。

注释：

[1] 《国家税务总局和海关总署签署合作备忘录 打造海关税务双向数据赋能“新样板”》，https://www.chinatax.gov.cn/chinatax/n810219/n810780/c5219972/content.html，访问时间：2023年12月31日。

[2] 《深圳海关、深圳税务签署优化服务与监管合作》，https://shenzhen.chinatax.gov.cn/dpxqswj/gzdt/202211/e621647ea6d545d68719caec36daf13a.shtml，访问时间：2023年12月31日。

[3] 例如：《中华人民共和国税收征收管理法》第八条：“纳税人、扣缴义务人有权要求税务机关为纳税人、扣缴义务人的情况保密。税务机关应当依法为纳税人、扣缴义务人的情况保密。”

《中华人民共和国海关进出口货物商品归类管理规定》第十条：”收发货人或者其代理人向海关提供的资料涉及商业秘密、未披露信息或者保密商务信息，要求海关予以保密的，应当以书面方式向海关提出保密要求，并且具体列明需要保密的内容。收发货人或者其代理人不得以商业秘密为理由拒绝向海关提供有关资料。海关按照国家有关规定承担保密义务。”